Por José Rafael Sánchez Medina. Economista y Auditor.  Socio-Director Área Económica.  Dictum Abogados

El pasado 1 de enero de 2012 entró en vigor el artículo único, apartados ciento diecisiete, ciento dieciocho y ciento diecinueve –entre otros- de la Ley 38/2011, de 10 de octubre, de reforma de la Ley Concursal, que modifica la Ley General Tributaria y la normativa reguladora del impuesto sobre el valor añadido. Mediante dicha reforma se favorece la posición de la Administración Tributaria en el concurso, pues por un lado, los impuestos indirectos que, con anterioridad a la Reforma Concursal, formaban parte de la masa activa, ahora pasan a ingresarse directamente en la Hacienda Pública; y por otro lado, se favorece la posición crediticia de los acreedores públicos mediante el mantenimiento, entre otros privilegios, del derecho de retención previsto en el nuevo artículo 59 bis de la Ley Concursal.

II. Los principales efectos de la Reforma Concursal en el impuesto sobre el valor añadido

Conforme a lo dispuesto en su día por el legislador, los gastos y obligaciones ocasionados como consecuencia -o a partir- de la apertura del procedimiento deben ser satisfechos conforme a sus respectivos vencimientos (art. 154 LC). En consecuencia, los acreedores contra la masa no participan en la comunidad de pérdidas que, por definición, puede implicar un procedimiento

concursal; sino que, en efecto, las particularidades o el momento temporal en el que se originan tales créditos los convierten en una tipología de acreedores que, a diferencia de los concursales, gozan del beneficio de la prededucibilidad de sus créditos.

Con anterioridad a la Reforma Concursal resultaba indiferente el origen o la naturaleza de los créditos; salvo determinadas excepciones en las que el <<interés del concurso>> obligaba a los administradores concursales a alterar, con carácter excepcional, las reglas generales de pago, los créditos contra la masa se irían satisfaciendo conforme a su vencimiento. Por tanto, los eventuales bienes o derechos que fueren incrementando la masa activa del deudor se verían destinados, en un principio, a la satisfacción de los créditos contra la masa, con independencia de su naturaleza o finalidad y, una vez deducidas -prededucidas- las obligaciones y gastos de la masa, se satisfarían, conforme a las reglas especiales de la liquidación concursal, a los acreedores privilegiados, ordinarios y subordinados.

 

No obstante, la nueva redacción del artículo 84 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido supone una alteración de los principios inspiradores del proceso concursal. En efecto, como consecuencia de las compraventas de inmuebles realizadas en los

numerosos concursos de acreedores relacionados con empresas del sector de la construcción, ahora se ha establecido que, en lugar de ingresar en el masa ºactiva del concurso el IVA repercutido que se generaba como consecuencia de la enajenación de inmuebles durante el concurso, este derecho de crédito que hasta ahora correspondía a la concursada y servía para pagar los gastos del procedimiento, a partir del próximo uno de enero se establece en favor de la Hacienda Pública. Y para conseguir tales fines, además, se convierte al comprador en el sujeto pasivo del impuesto.

Así, desde la entrada en vigor de la Reforma Concursal, la Agencia Estatal de la Administración Tributaria no tendrá que concurrir con otros acreedores para la distribución del activo que, a modo de IVA repercutido, resulte de la enajenación de un inmueble de la concursada y ello, además, con independencia de la importancia que tuviere el pago de otros créditos contra la masa (v. gr., proveedores, trabajadores o suministros devengados con posterioridad a la declaración de concurso), con el consecuente detrimento para la mejor consecución del <<interés del concurso>>.

III. La necesaria modificación de la Ley General Tributaria

General Tributaria

La interpretación del artículo 77 de la Ley General Tributaria ha dado lugar, como bien ha trascendido, a multitud de pronunciamientos judiciales que, en la mayoría de los casos, optaban por entender que, en situaciones de insolvencia, los créditos públicos debían someterse a los mismos requisitos y condiciones establecidas por la Ley Concursal, con independencia de la solución liquidativa o conservativa del concurso. Sin embargo, hasta las sentencias del Tribunal Supremo de 29 y 30 de septiembre de 2010, respectivamente, la Agencia Estatal de la Administración Tributaria venía interpretando, en contra del criterio mantenido por la mayoría de los operadores jurídicos y económicos que intervienen en la praxis concursal, que el tratamiento concursal del crédito público debería ser diferente, en función de la solución adoptada en el procedimiento de insolvencia, con el consecuencia privilegio de la Hacienda Pública -ex art. 77 LGT- para los supuestos de liquidación.

Con esta reforma de la Ley General Tributaria operada a través de la comentada Reforma Concursal, se pone fin, en sede normativa, a estos problemas suscitados en la práctica concursal y, en este sentido, la nueva redacción del artículo 77 de la Ley General Tributaria se acoge expresamente al que, entendemos, es el criterio más acertado; tal y como, además, ya había ratificado nuestro Tribunal Supremo. Por tanto, el derecho de prelación de la Hacienda Pública para el cobro de los créditos tributarios vencidos sólo será aplicable, en lo sucesivo, en contextos ajenos al Derecho concursal y no., pues, durante un eventual procedimiento de insolvencia, con independencia de la solución del concurso.

Asimismo y a su vez, también se modifica el artículo 164 de la Ley General Tributaria y, en similar sentido, en aquellos supuestos en los que para la recaudación de los tributos concurran procedimientos de apremio con otros procedimientos de ejecución, el momento temporal que habrá de tenerse en cuenta para permitir la preferencia del procedimiento tributario será el de la fecha de la diligencia de embargo -que, en todo caso, deberá ser anterior a la fecha de declaración de concurso-, y no, pues, la de la providencia de apremio, que era la fecha que se tomaba hasta la entrada en vigor de la Reforma Concursal para la determinación de la prevalencia -o no- de los procedimientos de apremio.

IV. La falta de suspensión del derecho de retención tributaria

El nuevo artículo 59 bis de la Ley Concursal establece, en su apartado primero, que “declarado el concurso quedará suspendido el ejercicio del derecho de retención sobre bienes y derechos integrados en la masa activa”. No obstante, como seguidamente se encargará de matizar el legislador concursal en el apartado tercero del citado precepto, “esta suspensión no afectará a las retenciones impuestas por la legislación administrativa, tributaria, laboral y de seguridad social”. Es por ello que, con la previsible finalidad de solucionar los problemas clásicamente ocasionados en los concursos de empresas constructoras respecto a las retenciones en garantía de obras que ostentaban las promotoras y que, en ocasiones, convertían de facto su crédito ordinario -e incluso contingente- en un

crédito con privilegio especial, el legislador concursal ha querido discriminar entre la colectividad de los acreedores del deudor insolvente y, en contra de la máxima de la par condicio creditorum, ha optado por favorecer nuevamente a los acreedores públicos.

V. El nuevo privilegio de prelación de cobro de créditos contra la masa

A mayor abundamiento respecto a la mejora en la posición de los créditos tributarios respecto al resto de acreedores postconcursales, debemos resaltar la modificación de los artículos 84 y 154 de la Ley Concursal.

Desaparece, en el apartado 2 del artículo 154, la estricta obligación de satisfacer “a sus respectivos vencimientos” todos los créditos generados con posterioridad a la declaración del concurso, para el art. 84.3 LC otorgar a la administración concursal la potestad de alteración de esa regla cuando, en interés del concurso, se presuma que la masa activa resulta suficiente para la satisfacción de todos los créditos contra la masa.

Se establecen, de forma incisiva, cuatro excepciones o discriminaciones positivas, a saber: la primera y ya existente con anterioridad a la Reforma, la prededucibilidad absoluta de los créditos por los últimos treinta días de trabajo efectivo anteriores a la declaración de concurso, con su límite del doble del salario mínimo interprofesional, seguidamente, no podrá afectar la potestad postergativa, como segunda excepción, a créditos contra la masa generados a favor de los trabajadores ni, como tercera singularidad, a los créditos alimenticios –todo ello con un marcado carácter social, de primera necesidad y contributivo a la generación de una posible o mayor masa activa-, para establecerse, como cuarta excepción, la imposibilidad de postergación cuando, bajo la difícil, subjetiva y responsable apreciación de la administración concursal, resulte falta de presunción de generación de suficiente masa activa para satisfacer a todos los acreedores- a favor de los créditos tributarios y de la Seguridad Social.

VI. Conclusiones

La reciente reforma de nuestra legislación concursal ha ido acompañada de otra serie de modificaciones legislativas que, directa o indirectamente, repercutirán en la tramitación -y soluciones- de los procedimientos de insolvencia. En este sentido, resulta acertado que, acogiéndose al criterio jurisprudencialmente asentado por nuestro Tribunal Supremo, el legislador haya querido reformar el artículo 77 de la Ley General Tributaria. Sin embargo, no creemos, en absoluto, que el favorecimiento de la posición crediticia de los acreedores públicos en el concurso de acreedores vaya a generar ningún tipo de beneficio para el <<interés del concurso>>, el cual, no olvidemos, es principalmente el <<interés de los acreedores>> y no el subsidiario <<interés público>> implícito en el interés principal del mismo de forma indirecta, de forma tal que ese supuesto interés público se vea doblemente favorecido en detrimento de los «sufridos» operadores económicos generadores de riqueza y mayores ingresos públicos.

En cualquier caso, si, como entendemos, los históricos -y todavía constatados- privilegios del crédito público obedecen a una finalidad eminentemente recaudatoria, no creemos, pues, que las medidas adoptadas por el legislador español sirvan para cumplir eficazmente dicho propósito, sino, al contrario: la experiencia demuestra que la recaudación derivada a la Hacienda Pública, proveniente de la actuación concursal, resulta mayor cuando las empresas sobreviven, no producen un “efecto dominó” sobre otras empresas, y todas obtienen beneficios, en definitiva y en el ámbito concursal, cuando aumenta el grado de satisfacción de los acreedores ordinarios. Y ello en efecto es así, como ha puesto de manifiesto la práctica concursal británica tras la supresión de los privilegios del crédito público, si la satisfacción de los acreedores ordinarios fuese mayor, aumentarían sus respectivas rentas disponibles y, con ello, sus posibilidades de inversión y consumo; y sólo entonces, con esta necesaria -y drástica- reducción de los privilegios del crédito público, podría estimularse la Economía y, en consecuencia, la recaudación fiscal de las Administraciones Públicas.

 

 

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